Согласно Приказу Минюста России от 14 мая 2003 г. N 114 "Перечень родов (видов) экспертиз, выполняемых в судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации (с изменениями и дополнениями)" в отдельный вид выделена финансово-экономическая экспертиза. Согласно Приказу МВД России от 29 июня 2005 г. N 511 "Вопросы организации производства судебных экспертиз в экспертно-криминалистических подразделениях органов внутренних дел Российской Федерации" выделяют финансово-аналитическую (исследование финансового состояния) и финансово-кредитную (исследование соблюдения принципов кредитования). Таким образом, вопросы финансово-аналитической и финансово-кредитной экспертиз соответствуют вопросам финансово-экономической экспертизы.
При производстве судебных финансово-экономических экспертиз наиболее существенные ошибки возникают в первую очередь потому, что в настоящее время отсутствуют утвержденные методики финансового анализа и нормативно закрепленные коэффициенты.
Нередко при проведении экспертизы эксперт указывает одну методику, а в то же время анализирует совершенно иные показатели. Например, согласно Методическим рекомендациям по проведению экспертизы о наличии признаков фиктивного или преднамеренного банкротства с целью выявления признаков преднамеренного банкротства необходимо провести анализ финансово-хозяйственной деятельности должника, который делится на два этапа. На первом этапе рассчитываются показатели, характеризующие изменения в обеспеченности обязательств должника перед его кредиторами. На втором этапе анализируются условия совершения сделок должника, повлекших существенные изменения в показателях обеспеченности обязательств должника перед его кредиторами.
Далее эксперт указывает, что "в связи с невозможностью расчета показателей, характеризующих изменения в обеспеченности обязательств должника перед его кредиторами, а именно величины чистых активов предприятия, обеспеченности обязательств предприятия всеми активами и обеспеченности обязательств оборотными активами для кредитной организации, проводится анализ финансово-экономического состояния организации на основе постатейного анализа бухгалтерской отчетности". Эксперт не объясняет, чем обусловлена данная ситуация и почему расчет данных показателей является невозможным. В том случае, если для данных расчетов необходимо исследование каких-либо дополнительных документов, эти документы должны были быть запрошены у лица, назначившего экспертизу. Также непонятно, с какой целью эксперт проводит анализ финансово-экономического состояния при невозможности рассчитать такой важный его элемент, как чистые активы.
Таким образом, вместо анализа обеспеченности обязательств должника всеми его активами, обеспеченности обязательств должника его оборотными активами, величины чистых активов (как того требуют Методические рекомендации по проведению экспертизы о наличии признаков фиктивного или преднамеренного банкротства, на которые ссылается эксперт) был произведен анализ финансово-экономического состояния организации, т.е. были проанализированы следующие показатели.
1. Анализ валюты баланса.
2. Анализ чистой ссудной задолженности.
3. Анализ структуры чистой ссудной задолженности:
- анализ вексельной задолженности;
- анализ счета "Кредиты предоставленные".
4. Анализ счета "Корреспондентские счета в кредитных организациях-корреспондентах":
- анализ договоров купли-продажи векселей;
- анализ финансово-экономического состояния организаций-эмитентов векселей.
- анализ кредитов;
- анализ финансово-экономического состояния организаций дебиторов банка.
Зачастую при проведении судебной финансово-экономической экспертизы эксперт использует недопустимые объекты. Финансовый анализ должен проводиться на основе постатейного анализа бухгалтерской отчетности. Однако нередко экспертиза финансово-экономического состояния организации проводится на основе иных документов (например, оборотных ведомостей по счетам бухгалтерского учета). Необходимо отметить, что оборотные ведомости по счетам являются регистрами бухгалтерского учета и не относятся к бухгалтерской отчетности. Бухгалтерская отчетность формируется на основе данных регистров бухгалтерского учета, но для ее формирования необходимы специальные навыки. В данном случае при проведении экспертизы не были использованы необходимые формы бухгалтерской отчетности - бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и т.д.
Во всех экономических научных источниках <1> исходной информацией для анализа финансового состояния является бухгалтерский баланс с приложениями. Использование для данного анализа оборотных ведомостей по счетам недопустимо. Все методики финансового анализа основываются на данных бухгалтерского баланса, формирование баланса на основании оборотных ведомостей является трудоемким и сложным процессом. Не представляется возможным установить полноту представленных на экспертизу документов (в том числе оборотных ведомостей по счетам), поэтому непонятно, вся ли информация использована при формировании экспертом данных для анализа.
--------------------------------
<1> Щербакова Г.Н. Анализ и оценка банковской деятельности. М.: Вершина, 2007; Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебник. 4-е изд. М.: ИНФРА-М, 2008. С. 449.
Анализ экспертных заключений, связанных с производством экспертиз финансового состояния, показывает, что экспертами используются различные нормативы при оценке одних и тех же показателей (табл. 1):
Таблица 17.1
Нормативы, применяемые в экспертных заключениях
при оценке одних и тех же показателей
Показатель ООО
"Оптимум" ООО
"Инвестстрой"
Коэффициент текущей
ликвидности Не менее 1,5 Не менее 2
Коэффициент
абсолютной
ликвидности 0,05 - 0,1 0,2 - 0,3
Данные расхождения должны быть обоснованы экспертом в заключении.
Нередко при проведении судебной финансово-экономической экспертизы экспертами допускаются необоснованные и неверные утверждения. Например, эксперт утверждает, что "действия руководства КБ "Бизнесбанк" по приобретению векселей противоречат рыночным условиям, нормам и обычаям делового оборота". Непонятно, каким именно рыночным условиям противоречит приобретение векселей, поскольку векселя были приобретены с дисконтом (скидкой от цены погашения), который является платой за риск неплатежа. Неясно, что понимает эксперт под нормами делового оборота и каким образом банк мог их нарушить, вкладывая денежные средства в векселя, в то же время эксперт не анализирует, какие именно векселя приобретались. Вид векселей является принципиально важным при проведении анализа (векселя классифицируются на простые и переводные), в том случае, если векселя являются переводными, векселедатель не является плательщиком по ним, то плательщиком является указанное в векселе лицо <1>.
--------------------------------
<1> Письмо ЦБР от 9 сентября 1991 г. N 14-3/30 "О банковских операциях с векселями".
Из материалов экспертного исследования не следует, что векселя являются простыми и что плательщиками по данным векселям являются именно эмитенты. Что касается обычаев делового оборота, то это понятие регламентируется ст. 5 ГК "Обычаи делового оборота", где указывается:
"1. Обычаем делового оборота признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе.
2. Обычаи делового оборота, противоречащие обязательным для участников соответствующего отношения положениям законодательства или договору, не применяются".
Вексельное обращение полностью регламентировано законодательством РФ, поэтому о каких обычаях идет речь в заключении и как, по мнению эксперта, эти обычаи были нарушены Банком - непонятно.
Таким образом, вывод о том, что "действия руководства КБ "Бизнесбанк" по приобретению указанных векселей противоречат рыночным условиям, нормам и обычаям делового оборота", являются необоснованными.
Финансовое состояние предприятия характеризуется сведениями, содержащимися в балансе и других формах бухгалтерской отчетности <1>. Но бухгалтерская отчетность организации эксперту предоставлена не была и он ее не запросил. Однако сделать вывод о реальной финансово-хозяйственной деятельности можно только на основании данных бухгалтерской финансовой отчетности. Эксперт проанализировал только выписку движения денежных средств по лицевому счету организации в банке ООО КБ "Бизнесбанк" и сделал вывод, что в период с 1 января 2003 г. по 13 мая 2004 г. общество не перечисляло денежных средств на уплату платежей в бюджет и внебюджетные фонды и т.д. Однако организация могла иметь расчетные счета в ином банке. Информация о других счетах организации в экспертном заключении не анализируется. Поэтому выводы о деятельности предприятия на основании баланса за ранний период и выписки по счету являются необоснованными.
--------------------------------
<1> Шеремет А.Д. Комплексный анализ хозяйственной деятельности: Учебник для вузов. М.: ИНФРА-М, 2008.
Нередко анализ основан на данных бухгалтерского баланса за иной период, что указано в вопросе, вынесенном на разрешение эксперта. Например, отчетность представлена за период с 1 января 2002 г. по 1 июля 2002 г., а не за период, анализируемый экспертом - с 1 января 2003 г. по 1 февраля 2003 г. Финансовое состояние предприятия с 1 июля 2002 г. по 1 января 2003 г. могло существенно измениться, поэтому непонятно, почему эксперт использует устаревшую информацию.
Нередко вызывает сомнение по формальному признаку достоверность представленных на экспертизу и использованных экспертов документов. Например, исследование основано на данных бухгалтерского баланса за период с 1 января 2003 г. по 1 июля 2003 г. Однако согласно Положению по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 <1> отчетная дата - дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность. Согласно п. п. 12 - 13 ПБУ 4/99 для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода. При составлении бухгалтерской отчетности за полгода отчетным периодом является период с 1 января по 30 июня включительно.
--------------------------------
<1> Утв. Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н.
При анализе экспертных заключений имели место случаи, когда эксперт делал вывод, не соответствующий результатам исследования. Например, эксперт указывает, что организация характеризуется низкой финансовой устойчивостью, невысокой ликвидностью, стабильными показателями убыточности. Таким образом, финансово-хозяйственную деятельность организации следует признать неудовлетворительной. Однако из приведенного в заключении анализа следует, что за исследуемый период организация имела рост собственного капитала, коэффициент финансового потенциала увеличился и соответствовал нормативному значению, коэффициент срочной ликвидности находился на оптимальном уровне, коэффициент текущей ликвидности соответствовал нормативному значению, коэффициент абсолютной ликвидности превышал нормативное значение. Таким образом, большинство показателей свидетельствуют о достаточно высокой ликвидности предприятия. Показатель рентабельности страховых операций имеет положительное значение, следовательно, организация не может являться убыточной (в данном случае невысокие показатели рентабельности), т.е. финансово-хозяйственная деятельность организации не является неудовлетворительной.
Еще одна группа ошибок при проведении судебных финансово-экономических экспертиз связана с допустимостью использования методик, выбранных для решения конкретных экспертных задач. Например, в заключении эксперт осуществляет анализ с помощью модели Альтмана. Данный анализ осуществлялся экспертом по уравнению:
Z = 1,2X1 + 1,4X2 + 3,3X3 + 0,6X4 + 1,0X5,
расчет показателей с X1 по X5 представлен в заключении. Однако методика расчета X1, X3 и X4 приведена неверно.
Таблица 17.2
Сравнительный анализ расчета показателей X1, X3 и X4
Показатель В экспертном
заключении В научно-методической
литературе
X1 Оборотный капитал/
совокупные активы Текущие активы - текущие
обязательства)/все
обязательства <1>
X3 Чистая прибыль/
совокупные активы Прибыль до уплаты
процентов и
налогов/все активы
X4 Рыночная оценка
капитала/
балансовая оценка
суммарной
задолженности Рыночная стоимость
обыкновенных и
привилегированных
акций/все активы
--------------------------------
<1> Утв. Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н.
Таким образом, методика расчета, указанная экспертом, является ошибочной, а использование неверных методик расчета финансовых показателей ведет к недостоверным выводам.
Также необходимо отметить, что эта модель применима только для акционерных обществ, акции которых свободно продаются на рынке ценных бумаг. Однако исследуемое предприятие имеет организационно-правовую форму общества с ограниченной ответственностью, которая не предусматривает наличие акций <1>.
--------------------------------
<1> Утв. Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н.
Также коэффициенты регрессии данной модели рассчитаны по совокупности предприятий, работающих в совершенно иных (западных) условиях, и не учитывают особенности отечественной промышленности <1>.
--------------------------------
<1> Дыбаль С.В. Финансовый анализ: теория и практика: Учеб. пособие. СПб.: Издательский дом "Бизнес-пресса", 2004. С. 200.
Таким образом, указанная модель в данном случае неприменима, а ее использование недопустимо и влияет на достоверность выводов.
На практике встречаются случаи, когда эксперт использует не общепризнанную методику, а методику, представленную заинтересованным лицом (например, потерпевшим). Так, экспертом определялась категория финансовой стабильности организации по состоянию на 30 июня 2007 г. на основании методики банка. В зависимости от финансового рейтинга и характеристики кредитной истории заемщику присваивается одна из категорий финансовой стабильности в соответствии с таблицей "Определение категории финансовой стабильности заемщика ОАО АКБ "Урал ФД" - юридического лица". Однако информацию, содержащуюся в данной таблице, идентифицировать не представляется возможным.
Зачастую отсутствие кредитной истории организации эксперт отождествляет с негативной кредитной историей, что недопустимо при производстве судебной экспертизы. Тем самым необоснованно понижается категория финансовой стабильности организации и искажаются выводы по результатам экспертного исследования.
Нередко ошибки при производстве судебной финансово-экономической экспертизы возникают при выборе экспертом методики финансового анализа, метода расчета тех или иных показателей и т.д., например, для ответа на вопрос эксперт определяет коэффициент абсолютной ликвидности, коэффициент текущей ликвидности, коэффициент обеспеченности обязательств должника его активами. Однако для полного и комплексного анализа платежеспособности этих показателей явно недостаточно. Согласно всем научно-методическим рекомендациям по оценке платежеспособности <1> кроме указанных показателей также определяются коэффициент критической оценки, общий показатель платежеспособности, коэффициент маневренности функционирующего капитала, доля оборотных средств в активах, коэффициент обеспеченности собственными средствами.
--------------------------------
<1> Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Анализ финансовой отчетности: Учебник. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Дело и Сервис, 2007. С. 111; Дыбаль С.В. Финансовый анализ: теория и практика: Учеб. пособие. СПб.: Бизнес-пресса, 2004; Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебник. 4-е изд., перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2008; и др.
Без анализа указанных показателей исследование не является полным, а выводы - обоснованными. Также для анализа платежеспособности предприятия необходимо в первую очередь произвести анализ платежеспособности бухгалтерского баланса, хотя некоторые эксперты пренебрегают базовым методом анализа платежеспособности предприятий.
Вызывают сомнение формулы расчета некоторых показателей. Например, эксперт приводит формулы расчета коэффициента абсолютной ликвидности, коэффициента текущей ликвидности и коэффициента обеспеченности обязательств должника его активами.
стр. 260 + стр. 250 + стр. 411
Коэффициент абсолютной ликвидности = -------------------------------------,
стр. 610 + стр. 620 + стр. 630 + 660
Коэффициент стр. 260 + стр. 250 + стр. 411 + стр. 215 + стр. 240 - стр. 244 + стр. 270
текущей = ---------------------------------------------------------------------------,
ликвидности стр. 610 + стр. 620 + стр. 630 + 660
Коэффициент стр. 260 + стр. 250 - стр. 411 + стр. 215 + стр. 240 - стр. 244 + стр. 270 + стр. 110 -
обеспеченности = ---------------------------------------------------------------------------------------
обязательств стр. 610 + стр. 620 + стр. 630 + 660 + стр. 510 + стр. 515 + стр. 520
должника его
активами - стр. 112 - стр. 113 + стр. 120 + стр. 130 + стр. 135 + стр. 140 + стр. 145 + стр. 150
---------------------------------------------------------------------------------------,
стр. 610 + стр. 620 + стр. 630 + 660 + стр. 510 + стр. 515 + стр. 520
При этом также не указан источник данных формул, что вызывает сомнение в их научной и методической обоснованности. Согласно всем научно-методическим источникам в расчет указанных коэффициентов не включается строка баланса 411 <1>. Также в числителе формулы расчета коэффициента текущей ликвидности должна быть указана строка 290 "Итого по разделу II Оборотные активы". Эксперт необоснованно не учитывает в расчетах строки бухгалтерского баланса 210 "Запасы", 220 "НДС по приобретенным ценностям" <2>. Поскольку данным строкам соответствуют конкретные числовые значения, то исключение их из расчетов ведет к искажению результатов исследования.
--------------------------------
<1> Донцова Л.В., Никифорова Н, А. Указ. работа. С. 111.
<2> Там же.
.
Перейти к оглавлению: Россинская Е.Р. Судебная экспертиза: типичные ошибки. М.: Проспект, 2012. 544
Количество показов: 7687