Обеспечение ликвидности и платежеспособности организации часто осуществляется путем привлечения заемных средств. Поэтому грамотный учет кредитов, займов и расходов по ним является актуальным разделом бухгалтерского учета.
В свете реформирования бухгалтерского учета происходит постепенное сближение РСБУ с нормами МСФО. Соответственно целью данной работы является рассмотрение сходств и отличий ПБУ 15/08 и МСФО 23, по результатам чего будет сделаны выводы о дальнейшем совершенствовании учета указанных объектов.
Принципы учета задолженности по заемным средствам, установленные национальным российским стандартом ПБУ 15/08 и аналогичным международным стандартом бухгалтерского учета (МСФО 23 «Затраты по займам»), существенно отличаются.
Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, согласно ПБУ 15/08 являются проценты к уплате по займу или кредиту. Дополнительные расходы по займам и кредитам: стоимость информационных и консультационных услуг, стоимость экспертизы договора займа или кредита и иные расходы, непосредственно связанные с получением займов и кредитов. В отличие от ПБУ 15/08 МСФО 23 предусматривает разделение процентов по долгосрочным и краткосрочным ссудам и банковским овердрафтам. Также в состав затрат по займам, согласно МСФО 23, входит: амортизация скидок или премий, связанная со ссудами; амортизация дополнительных затрат, связанных с получением ссуды; платежи в отношении финансовой аренды; курсовые разницы по займам в иностранной валюте в той мере, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов.
В соответствии с ПБУ 15/08 расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся. Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. МСФО 23 предусматривает иной порядок учета затрат по займам. Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, образуют себестоимость этого актива. Прочие затраты займам, согласно МСФО, надлежит признавать в качестве расходов.
Понятия актива, в стоимость которого включаются затраты по займам, в российских и международных стандартах бухгалтерского учета различны. ПБУ 15/08 предусматривает понятие инвестиционного актива как объекта имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение и (или) изготовление. МСФО 23 предлагает понятие квалифицируемого актива, сущность которого идентична определению инвестиционного актива, указанному в ПБУ 15/08 с разницей лишь в том, что МСФО 23 «Затраты по займам» не предусматривает в отношении данного актива требований существенных расходов на приобретение, сооружение и изготовление (которые содержатся в ПБУ 15/08 «Учет расходов по займам и кредитам»).
Согласно МСФО 23 в перечень квалифицируемых активов входят: запасы; предприятия обрабатывающей промышленности; предприятия электроэнергетики, нематериальные активы; инвестиционная недвижимость. В соответствии с ПБУ 15/08 в состав инвестиционных активов включены: объекты незавершенного строительства и незавершенного производства, которые впоследствии будут приняты к учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
К видам расходов, включаемых в стоимость актива, согласно МСФО 23, относятся все затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива. В ПБУ 15/08 отражаются только проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
Различны условия капитализации расходов (затрат) по займам. В соответствии с МСФО 23 затраты капитализируются с начальной даты. Начальная дата - дата, на которую организация впервые: понесла расходы по данному активу; понесла затраты по займам; осуществила действия, необходимые для подготовки актива к его использованию по назначению или к продаже. Согласно ПБУ 15/08 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:
расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в учете;
расходы по займам подлежат признанию в учете; начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
Прекращение капитализации расходов (затрат) по займам, согласно МСФО 23, происходит тогда, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или продаже. ПБУ 15/08 предусматривает более конкретные сроки прекращения капитализации затрат по займам. Так, проценты прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения или изготовления актива и с первого числа месяца за месяцем начала использования актива, если даже работы над активом еще продолжаются.
Порядок учета инвестиционного дохода от временного вложения заемных средств согласно МСФО 23 и согласно ПБУ 15/08 различен. В соответствии с ПБУ 15/08 проценты по займам, связанным с приобретением, сооружением или изготовлением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования заемных средств в качестве финансовых вложений. Согласно МСФО 23 при определении суммы затрат по займам, разрешенным для капитализации в течение периода, любой полученный по таким средствам инвестиционный доход вычитается из суммы понесенных по займам затрат.
Данная сравнительная характеристика показывает, что Положение 15/2008 по своему содержанию достаточно близко к МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам», что свидетельствует о постепенном переходе российской практики бухгалтерского учета к международным стандартам. Однако можно выделить следующее значимое отличие российских стандартов от международных в части учета затрат по займам и кредитам: ПБУ 15/08 содержит нормы о капитализации только процентов по кредитам и займам, а требования МСФО 23 касаются всех затрат по займам. Что касается дополнительных расходов по займам и кредитам, то согласно отечественному стандарту они могут включаться в расходы и единовременно в момент возникновения, и равномерно в течение срока договора кредита или займа. Международный стандарт предполагает амортизацию дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения ссуды, т.е. только равномерное признание таких затрат.
Е. В. Катаева, А. Ю. Попов
Уральский государственный экономический университет (Екатеринбург)
Конкурентоспособность территорий. Материалы XV Всероссийского форума молодых ученых с международным участием в рамках III Евразийского экономического форума молодежи «Диалог цивилизаций «ПУТЬ НАВСТРЕЧУ» Часть 5. Направления: 7. Совершенствование учета, анализа и статистики современной экономики, 9. Банки, фондовый рынок и коллективные инвестиции, Екатеринбург Издательство Уральского государственного экономического университета 2012
Количество показов: 10609