В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на возврат сумм излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, штрафов, пеней. Реализация этого права налогоплательщика в силу п. 2 ст. 22 НК РФ обеспечена соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. Как указано в п. 1 ст. 32 НК РФ, налоговые органы обязаны контролировать соблюдение законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов; осуществлять возврат либо зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ (Постановления ФАС СЗО от 07.06.2008 N А56-48346/2007, ФАС ЗСО от 21.05.2008 N Ф04-3096/2008(5246-А27-26)).

Статья 78 НК РФ определяет порядок зачета (возврата) самостоятельно и добровольно уплаченных налогоплательщиком налогов. Порядок же возврата сумм налогов, взысканных налоговым органом без правовых оснований, определен в ст. 79 НК РФ. Правила, установленные ст. ст. 78, 79 НК РФ, применяются и в отношении зачета либо возврата сумм излишне уплаченных или взысканных авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.

Излишне уплаченной или взысканной суммой налога может быть признано зачисление на счета соответствующего бюджета денежных средств в размере, превышающем подлежащие уплате суммы налога за определенные налоговые периоды. Право налогоплательщика на зачет и возврат излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога и отсутствием задолженности по налогам, что подтверждается определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога (Постановления Президиума ВАС РФ от 28.02.2006 N 11074/05, ФАС МО от 25.06.2008 N КА-А40/5284-08, ФАС ВСО от 27.02.2008 N А19-12234/07-30-Ф02-105/08).

Зачет (возврат) суммы излишне уплаченного налога производится на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа (п. п. 4, 6 ст. 78 НК РФ)[1].

В п. 22 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 разъяснено, что обращение налогоплательщика в суд с иском о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов возможно только в случае отказа налогового органа в удовлетворении соответствующего заявления налогоплательщика либо неполучения им ответа в установленный законом срок.

Статьей 79 НК РФ, регулирующей порядок возврата излишне взысканного налога, досудебный порядок урегулирования спора, подобный установленному ст. 78 НК РФ, не предусмотрен, поэтому исковое заявление о возврате излишне взысканного налога подлежит рассмотрению в арбитражном суде без предварительного обращения налогоплательщика в налоговый орган с соответствующим заявлением.

В случае уплаты налогоплательщиком налога и его обращения в суд с иском о его возврате без предварительного обращения в налоговый орган с соответствующим заявлением иск подлежит оставлению без рассмотрения, а в случае взыскания налога - рассмотрению по существу. Данная позиция в дальнейшем поддержана арбитражными судами: Постановления ФАС СКО от 19.03.2008 N Ф08-1201/08-439А, ФАС СЗО от 28.02.2008 N А42-3146/2007, ФАС УО от 26.11.2007 N Ф09-9604/07-С3, ФАС ЗСО от 24.07.2007 N Ф04-5003/2007(36594-А45-40).

В силу ст. 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом (Постановление ФАС ВСО от 05.08.2008 N А78-6023/07-Ф02-3673/08).

В силу п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Согласно Определению КС РФ от 21.06.2001 N 173-О данная норма закона не направлена на ущемление прав налогоплательщика, который ошибся в расчете суммы налогового платежа по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, а, напротив, позволяет ему в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов.

Заявление о возврате суммы излишне взысканного налога может быть подано налогоплательщиком в налоговый орган в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, или со дня вступления в силу решения суда.

Исковое заявление в суд может быть подано в течение трех лет, считая со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога (п. 3 ст. 79 НК РФ).

Отсутствие решения суда о признании недействительными решения и требования налогового органа и незаявление ходатайства о рассмотрении такого требования не лишают налогоплательщика права на защиту иным способом, то есть путем предъявления иска о возврате денежных сумм (Постановление ФАС ДВО от 18.06.2008 N Ф03-А24/08-2/2145).

Статьей 78 НК РФ срок подачи в суд иска об обязании налогового органа возвратить из бюджета излишне уплаченные суммы налога не определен (Постановление ФАС ЦО от 21.04.2008 N А54-2120/2007-С8). КС РФ в Определении от 21.06.2001 N 173-О указал, что в случае пропуска установленного ст. 78 НК РФ срока обращения с заявлением о возврате налога налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы налога в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства и в этом случае действуют общие правила исковой давности[2] - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ).

Из правовой позиции Президиума ВАС, изложенной в Постановлении от 08.11.2006 N 6219/06, также следует, что вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к ст. 79 НК РФ с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишней уплаты налога. Данная точка зрения в дальнейшем отразилась в многочисленной арбитражной практике: Определения ВАС РФ от 29.10.2008 N 14545/08, от 26.06.2008 N 8030/08, от 17.03.2008 N 3748/08, Постановления ФАС УО от 15.09.2008 N Ф09-6548/08-С3, от 09.06.2008 N Ф09-4080/08-С3, ФАС ЗСО от 25.06.2008 N Ф04-3274/2008(5629-А67-42), ФАС СКО от 26.06.2008 N Ф08-3455/2008, от 23.06.2008 N Ф08-3252/2008, ФАС ПО от 10.06.2008 N А65-28187/07, ФАС ЦО от 14.05.2008 N А09-4054/07-29.

Заключение

Бюджетно-правовое регулирование административных процедур зачета и возврата, излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей не должно ограничиваться регулированием действий только в рамках исполнения бюджетов по доходам и должно охватывать, во-первых, властно-распорядительную деятельность по исполнению бюджета по доходам в соответствующей части и, во-вторых, обусловленную принятием решения о зачете или возврате деятельность органов Федерального казначейства по кассовому обслуживанию исполнения бюджета.

Исполнение бюджета по доходам при осуществлении зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей не охватывает полностью соответствующие процедуры (как это следует из содержания ст. 218 Бюджетного кодекса РФ). В качестве отправной точки для исполнения бюджета по доходам и, соответственно, возникновения бюджетных правоотношений может рассматриваться принятие налоговым органом как администратором соответствующего дохода решения о зачете или возврате.

В настоящее время для осуществления возврата сумм из федерального, региональных и местных бюджетов, а также для перераспределения денежных средств между всеми бюджетами бюджетной системы Российской Федерации достаточным является совершение юридически значимых действий федеральными органами исполнительной власти - налоговыми органами и органами Федерального казначейства. Органы государственной власти субъектов РФ и органы местного самоуправления оказываются исключенными из осуществления соответствующих процедур.

Изложенное позволяет сделать вывод о том, что при осуществлении зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей Российская Федерация вмешивается в процесс исполнения бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов по доходам, в то время как принцип самостоятельности бюджетов, закрепленный в ст. 31 Бюджетного кодекса РФ, предполагает право и обязанность органов государственной власти и органов местного самоуправления самостоятельно осуществлять бюджетный процесс. Таким образом, можно сделать вывод о наличии некоторого противоречия между положениями Бюджетного кодекса РФ, определяющими принципы бюджетной системы и регулирующими осуществление бюджетного процесса, которое вряд ли может быть оценено положительно.

Исследование бюджетно-правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей необходимо для формирования комплексного представления о соответствующих процедурах. Рассмотренные в настоящей статье проблемы регулирования в указанной сфере не являются единственными, однако наиболее ярко демонстрируют внутреннюю противоречивость бюджетного законодательства, устранение которой представляет собой необходимое условие для совершенствования нормативно-правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей.

Конституция РФ гарантирует каждому судебную защиту его прав и свобод, а решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд, в т.ч. в международные судебные органы.

Данная конституционная гарантия означает, что налогоплательщик имеет право обратиться в суд за защитой своих прав и законных интересов, а суд обязан рассмотреть заявление и принять законное, справедливое и обоснованное решение.

Положения о судебной защите прав налогоплательщиков закреплены в ст. ст. 138 и 142 НК РФ. Так, в соответствии со ст. 138 акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в суд. А ст. 142 НК РФ уточняет: заявления об обжаловании актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.

Как показывает практика, судебный способ защиты прав и законных интересов налогоплательщиков является более эффективным по сравнению с административным, т.к. суд в отличие от налогового органа не является заинтересованным в увеличении показателей собираемости налогов, в стремлении к которым налоговые органы так часто пренебрегают правами и законными интересами налогоплательщиков. Однако данный способ защиты является и более затратным для налогоплательщика по сравнению с административным.

Чепелова Елизавета Геннадьевна

Специалист по экономике и праву

Количество показов: 6588